Tax Law News - March 2025 (Norwegian only)

31.03.2025

Expertise: Tax Law Author: Lawyers Fredrik Gule, Anne Taran Tjølsen, Odd Hylland and Charlotte Wichman Kvamme

Vårt team innen skatt og avgift er ute med sitt nyhetsbrev for Q1 2025.

Vi ser nærmere på en dom fra Oslo tingrett der retten behandlet spørsmålet om et utilsiktet feilklikk i skattemeldingen kan anses som en åpenbar regne- eller skrivefeil, og dermed frita skattyter fra tilleggsskatt. Vi undersøker også en sak behandlet av Skatteklagenemnda, hvor kostnader til en fairness opinion ble ansett som fradragsberettiget. Hva vil denne avgjørelsen bety for selskaper som vurderer lignende utgifter? Videre ser vi på en dom fra Lagmannsretten som klargjør hvordan overskudd i selskaper skal fordeles mellom deltakere, og hvilke kostnader som gir rett til fradrag etter skatteloven § 6-1.

På merverdiavgiftsområdet belyser vi Skattedirektoratets tolkning av regelverket rundt uttaksmerverdiavgift og hvordan dette kan påvirke selskaper ved omorganiseringer. Vi forklarer også hvordan fradragsretten for inngående merverdiavgift på kapitalvarer skal vurderes over tid, og hva som menes med "tenkt vedlikehold" i denne sammenhengen.

Tax Law

Dom i lagmannsretten: LB-2024-41512
- Saken gjaldt gyldigheten av skattekontorets vedtak om skattlegging etter skatteloven § 10-41. Lagmannsretten kom til at vedtaket fra Skatteetaten var gyldig.
  
  Problemstilling
  Hovedspørsmålet i saken var «om overskuddet som skal skattlegges etter skatteloven § 10-41, bare skal fordeles på de som faktisk var deltakere i det aktuelle inntektsåret, eller om det også skal fordeles på deltakere som hadde trådt ut av selskapet, men som hadde krav på å få utbetalt en andel av overskuddet». Den andre problemstillingen var om det var grunnlag for fradrag etter skatteloven § 6-1.
  
  Faktum
  Partene i saken er skattyter mot Staten v/Skatteetaten. Det forelå en selskapsavtale mellom Advokatfirma AS som hovedmann og de stille deltakerne. Skattyter var en av de stille deltakerne. Selskapsavtalen har bestemmelser som omfatter overskuddsdeling mellom de stille deltakerne, ansvar og uttreden. Avtalen regulerer hvordan overskuddet fordeles mellom de stille deltakerne.
  
  Skatteetaten ga informasjon om at en tidligere sak ville bli lagt til grunn ved skattefastsetting av deltakerne. Dette ville da innebære endringer for de uttredende deltakerne og de gjenværende deltakerne. I den tidligere saken ble sluttoppgjøret ansett «som et vederlag for andelen, og hvor andelen av overskuddet som selskapet hadde tilordnet de uttredende deltakerne, ble fordelt på gjenværende deltakere». Den gangen hevdet selskapet at de uttredende deltakerne måtte anses som stille deltakere. Dette var ikke Skatteklagenemnda enig i. De uttredende deltakerne ble ikke ansett som deltakere. Overskuddet skulle fordeles på selskapets gjenværende deltakere.
  
  Skatteetaten traff vedtak der de økte overskuddsandelen til både skattyter, indre selskap og de øvrige gjenværende deltakerne i selskapet. Skattyter mener at vedtaket er ugyldig, at det er bygget på feil forståelse av skatteloven § 10-41, og at det i alle tilfeller må foretas inntektsfradrag etter § 6-1.
  
  Lagmannsrettens vurdering
  Skattesubjekt etter skatteloven § 10-41
  Lagmannsretten vurderer at ordlyden av deltakere i skatteloven § 10-41 gjelder de som «faktisk er deltakere i selskapet det året selskapets inntekter opptjenes». Dette begrunnes i at de som er stille deltakere, ikke har vært med å opptjene overskuddet eller underskuddet det året.
  
  Lagmannsretten forstår § 10-41 slik at det følger «forutsetningsvis av bestemmelsen at selskapets løpende inntekter er en fordel som skal skattlegges på den enkelte deltakers hånd». Retten kommer derfor frem til at vedtaket ikke er i strid med hovedregelen.
  
  Lagmannsretten vurderer videre at skatteloven ikke åpner opp for at det kan avtales en fordeling av selskapets overskudd til personer som ikke lenger er deltakere i selskapet, med den virkning at de skattlegges etter § 10-41. Retten mener det ikke var slik man kunne tolke skatteloven da «dette vil innebære at man regulerer hvem som etter loven skal regnes som skattesubjekter».
  
  Lagmannsretten konkluderer etter dette med at vedtaket er bygget på riktig forståelse av § 10-41, og at vedtaket er gyldig.
  
  Fradrag etter skatteloven § 6-1
  Det er to hovedvilkår som må være oppfylt for at det skal kunne gis fradrag etter skatteloven § 6-1. Det må foreligge en oppofrelse og «kostnaden må ha tilknytning til skatteyterens formuesstilling».
  
  Lagmannsretten vurderte i denne saken at «utbetaling til de fratrådte deltakerne ikke anses som en kostnad som gir rett til fradrag». Betegnelsen, og hvordan betalingen beregnes, indikerer at dette ikke er noen oppofrelse for å sikre en inntekt, men en fordeling av selskapets overskudd.
  
  Det klare utgangspunkt i skatteretten er at man ikke anerkjenner utdeling av selskapsoverskudd til eierne som en fradragsberettiget kostnad som er pådratt for å erverve, vedlikeholde eller sikre skattepliktig inntekt.
  
  Lagmannsretten vurderer at tilknytningen mellom kostnaden og den inntektsgivende virksomheten er for fjern og indirekte til at den er fradragsberettiget. Konklusjonen er dermed at inntektsfradrag etter § 6-1 ikke kunne foretas.
  
  Dommens betydning
  Dommen har betydning for hvordan oppbyggingen av selskapsavtaler kan ha store konsekvenser for hvordan de utredende deltakerne skattlegges. Som vi ser i den forelagte sak mente Lagmannsretten at en slik utforming av selskapsavtalen ikke er i tråd med ordlyden i skatteloven. Dommen belyser hva som forstås som deltakere etter skatteloven § 10-41. Videre er det klargjort i dommen at utbetaling til fratrådte deltakere ikke anses som en kostnad som gir rett til fradrag etter skatteloven § 6-1.
  
  Konklusjon
  Staten vant saken, og anken ble derfor forkastet. Vi gjør oppmerksom på at dommen er påanket.
Oslo tingrett dom: TOSL-2024-24478 – UTV-2024-900
- Feilklikk var åpenbar regne- og skrivefeil
  Oslo tingrett avsa dom i en sak som gjaldt spørsmålet om det var grunnlag for å ilegge tilleggsskatt, eller om feilen som hadde skjedd, måtte anses som en «åpenbar regne- eller skrivefeil», jf. skatteforvaltningsloven § 14-4.
  
  Bakgrunn og faktum
  Bakgrunnen for vedtaket om tilleggsskatt var at skattyter i skattemeldingen to ganger fradragsførte et utbytte som skattyter hadde mottatt. Den doble fradragsføringen medførte at beregnet skatt ble lavere enn den skulle ha vært. Skattyter ble ilagt tilleggsskatt.
  
  Feilen hadde oppstått i forbindelse med digital utfylling av skattemeldingen i programmet Maestro, hvor utfyller ved et utilsiktet feilklikk i rullegardinmenyen for tilbakeføringsposten 0815 (Tilbakeføring av inntektsført utbytte) valgte alternativet «Hent fra verdipapirregisteret» i stedet for alternativet «Hent fra kontoplan». Dette førte til at fradraget i post 0815 ble koblet opp mot mottatt utbytte, i stedet for at posten ble satt til 0 kroner i henhold til kontoplanen.
  
  Post 0815 benyttes for tilbakeføring av resultatført utbytte for aksjer mv. som ikke er behandlet etter egenkapitalmetoden. Ved bruk av egenkapitalmetoden skal resultatandelen tilbakeføres i post 0830 i stedet. Feilklikket i post 0815 førte derfor til at utbyttet ble fradragsført to ganger, både i post 0815 og i post 0830. Feilen ble beskrevet som et «hendelig uhell».
  
  Det var i den konkrete saken enighet mellom partene at de objektive og subjektive vilkårene for å ilegge tilleggsskatt etter skatteforvaltningsloven § 14-3 første og annet ledd var oppfylt. Sakens tvistespørsmål var derfor om tilleggsskatt likevel ikke skulle ha vært fastsatt fordi de uriktige opplysningene skyldtes en «åpenbar regne- eller skrivefeil», jf. skatteforvaltningsloven § 14-4 bokstav b.
  
  Tingrettens vurdering
  Retten konkluderte med at feilen var en åpenbar regne- eller skrivefeil. Feilen i form av utilsiktet feilklikk var å anse som en regne- eller skrivefeil. Videre fant tingretten at skattekontoret, ved en normalt grundig gjennomgang av skattemeldingen, ville funnet at det forelå en feil. Feilen var derfor åpenbar.
  
  Når feilen var en åpenbar regne- eller skrivefeil, skulle tilleggsskatt ikke vært ilignet. Vedtaket om tilleggsskatt ble opphevet.
Vedtak i skatteklagenemnda: SKNS1-2025-1
- Kostnader til vurdering av bud på selskapet (fairness opinion) var fradragsberettiget
  Saken gjaldt fradrag for kostnader pådratt av selskapet for utført vurdering av bud på selskapet (fairness opinion). Spørsmålet var om tilknytningsvilkåret var oppfylt, jf. skatteloven § 6-1 og § 6-24. Saken gjaldt også tilleggsskatt.
  
  Klagen ble tatt til følge.
  
  Bakgrunn og faktum
  Selskapet mottok et bud på selskapet, og styret engasjerte en rådgiver til å utføre en fairness opinion. Skattekontoret nektet fradrag for kostnadene, da de mente tilknytningsvilkåret ikke var oppfylt. Selskapet hevdet at kostnaden til fairness opinion var knyttet til styrets ansvar for forvaltning av selskapet i henhold til aksjeloven § 6-12.
  
  Etter selskapets vurdering var dette følgelig ikke aksjonærkostnader, men kostnader knyttet til styrets forvaltning av selskapets interesser. Kostnadene var ifølge skattyter også relevante for aksjonærene, men hovedformålet med å pådra seg kostnadene var knyttet til styrets virke i henhold til aksjeloven. Det ble også fra selskapets side vist til at det er helt ordinært at et styre vurderer et tilbud på kjøp av aksjene i et selskap og kommer med en anbefaling til aksjonærene.
  
  Skatteklagenemndas vurderinger
  Skatteklagenemnda vurderte at kostnaden til fairness opinion hadde tilstrekkelig tilknytning til selskapets inntekter og inntektsskapende aktivitet.
  
  Skatteklagenemnda la ved sin vurdering vekt på at formålet med å innhente en fairness opinion var å kartlegge om et bud var rasjonelt for de involverte partene ved å innhente relevant informasjon og tilrettelegge et forsvarlig beslutningsgrunnlag. Nemda la også vekt på at dette var nødvendig for at styret kunne utføre sine plikter, oppgaver og ansvar etter aksjeloven § 6-12. Etter aksjeloven § 6-12 fjerde ledd skal styret iverksette de undersøkelser det finner nødvendig for å kunne utføre sine oppgaver. Innhenting av fairness opinion var gjort for å ivareta styrets ansvar i den konkrete saken.
  
  Nemnda konkluderte med at tilknytningsvilkåret var oppfylt, og at selskapet hadde rett til fradrag for kostnaden. Klagen ble tatt til følge, og selskapet fikk fradrag for kostnaden til fairness opinion. Tilleggsskatt ble ikke ilagt.
Merverdiavgiftsloven § 3-10 – bindende uttalelse fra Skattedirektoratet
- Et utgangspunkt for at merverdiavgiftsloven kommer til anvendelse, er at det foreligger en «omsetning». Det er imidlertid unntak for «omsetning» av tjenester innen staten, jf. mva-loven § 3-10. For det konkrete spørsmålet vurderte Skattedirektoratet om unntaket kom til anvendelse for Direktoratet for forvaltning og økonomistyring (DFØ) sin virksomhet i tilknytning til tjenesten «Markedsplass for skytjenester».
  
  Skattedirektoratet vurderer «omsetning» som «levering av varer og tjenester mot vederlag». Når Markedsplass for skytjenester er vederlagsfritt for kommuner og fylkeskommuner, mener Skattedirektoratet at dette klart ikke er en omsetning etter mva-loven § 1-3 (1) a). Det vil dermed ikke foreligge grunnlag for registering i merverdiavgiftsregisteret. Direktoratet foretok samtidig en mer inngående vurdering i forholdet mellom DFØ og Finansdepartementet, ettersom DFØ mottok vederlag i form av bevilgninger for tjenesten.
  
  I den konkrete vurderingen trekkes det frem at markedsplassen er et tiltak som skal sikre effektive og bærekraftige anskaffelser i offentlig sektor. DFØ er tenkt å bruke verktøyet til egne forvaltningsoppgaver, og det forelå ikke nærmere føringer eller spesifikasjonskrav fra Finansdepartementet. Skattedirektoratet mente derfor at det ikke var naturlig å anse bevilgningene som «vederlag», og dermed foreligger det ikke omsetning for tjenesten. Unntaket kom derfor ikke til anvendelse.
Merverdiavgiftsloven § 2-2 annet ledd – veiledende uttalelse
- Hovedregelen for hva som anses som en registreringsenhet, følger av mva-loven § 2-2 første ledd. Et unntak fra dette er at en del av et avgiftssubjekt kan registreres særskilt på nærmere vilkår. Visse omsetninger av tjenester innen staten kan også holdes utenfor mva-loven etter § 3-10. I det konkrete spørsmålet tok Skattedirektoratet stilling til om Statens Innkjøpssenter og Markedsplassen for skytjenester kunne registreres særskilt etter § 2-2 andre ledd, uten at resten av DFØ ville falle utenfor unntaket i § 3-10.
  
  Etter en tolkning av relevante rettskilder anser Skattedirektoratet at formålet med reglene i § 3-10 har vært å balansere ut behovet for fellesskapsløsninger som statlige enheter har samtidig som man ikke kommer i strid med forbudet mot ulovlig statsstøtte etter EØS-retten. Hvis dette skal kunne omgås ved særskilt registrering etter § 2-2 annet ledd, mener direktoratet at man omgår hele formålet med § 3-10, noe som anses som et uheldig utslag.
  
  Skattedirektoratet konkluderer derfor med at § 3-10 må anses som en spesialregel, som har forrang foran § 2-2 andre ledd. Det betyr at en ikke kan unngå å komme i en vurdering av om aktiviteten som en statlig leverandør utøver økonomisk aktivitet etter EØS-retten ved å søke om særskilt registrering for deler av virksomheten som den statlige enheten driver. DFØ kunne derfor ikke søke om særskilt regulering etter § 2-2 annet ledd.
  
  Merverdiavgiftsloven § 9-1
  Utgangspunktet etter merverdiavgiftsloven er at fradragsretten for inngående avgift skal vurderes ut fra den antatte bruk på anskaffelsestidspunktet, se mval. § 8-1. For kostnader som knytter seg til kapitalvarer etter § 9-1, skal imidlertid fradragsretten vurderes over tid i en justeringsperiode. For kapitalvarer i mva-loven § 9-1 bokstav b («byggetiltak») er utgangspunktet at skattelovens grense mellom påkostninger og reparasjon/vedlikehold skal legges til grunn i relasjon til hva som faller innenfor begrepet. Spørsmålet for Skattedirektoratet var om også regelen om «tenkt vedlikehold» på skattelovens område skal legges til grunn.
  
  Regelen innebærer at arbeider som prinsipielt innebærer påkostning, men som trer i stedet for vedlikehold, likevel kan fradragsføres umiddelbart som «tenkt vedlikehold». Regelen gjelder enten når påkostningen er en standardheving eller endringsarbeider.
  
  Skattedirektoratet mener at regelen om tenkt vedlikehold også må legges til grunn når det gjelder forståelsen av begrepet byggetiltak i mval. § 9‑1 annet ledd bokstav b. De mener at justeringsreglenes motiver underbygger at tenkt vedlikehold skal legges til grunn for forståelsen av byggetiltak, og at det dermed vurderes etter de samme linjer som begrepet påkostning vs. vedlikehold/reparasjon etter skatteloven.
  
  Forvaltningspraksis forutsetter det samme, se bl.a. SKNA11-2022-15. Selv om det kan virke kompliserende at det må vurderes to ganger om kapitalvarer må behandles som vedlikehold/reparasjon, mener Skattedirektoratet denne vurderingen uansett må gjennomføres når det gjelder inntektsskatt.
BFU – merverdiavgift – fisjon/fusjon og uttak
- Skattedirektoratet har i den bindende forhåndsuttalelsen 12/2024 kommet med interessante bemerkninger angående omorganisering av selskaper ved fisjon/fusjon. Skattedirektoratet konkluderte med at det ikke forelå en justeringshendelse etter merverdiavgiftsloven, og at fisjon-fusjonen mellom selskapene utløste en plikt til å beregne uttaksmerverdiavgift.
  
  Kort oppsummert gjaldt saken et selskap som skulle omorganisere, ved bistand fra et hjelpeseskap for å etablere en ny holdingstruktur. Begrunnelsen for dette var «å skille ut de verdier som ligger i eiendomsvirksomheten fra risikoen som ligger i den øvrige virksomheten og muligheten til å hente ut overskudd fra driften til holdingselskap og på den måten redusere risiko og samtidig øke muligheten for reinvestering».
  
  I det første spørsmålet uttalte Skattedirektoratet at det ikke forelå en justeringshendelse i saken da det ikke forelå en «overføring av virksomhet», jf. mval. § 9-2 (4). Det var da heller ingen grunn til å utarbeide en justeringsavtale, eller at fisjonsselskapet måtte registreres i merverdiavgiftregisteret.
  
  I det andre spørsmålet vurderte Skattedirektoratet om omorganiseringen ville føre til uttak etter mval. § 3-21. Lovens vilkår er at det må beregnes uttaksmerverdiavgift når varer «tas ut» av virksomheten.
  
  De la til grunn at det ikke kunne tolkes et unntak fra bestemmelsen, og at et eventuelt unntak måtte fremkomme gjennom lovgivning. Skattedirektoratet mener lovens ordlyd må tolkes strengt, og dermed ha avgjørende betydning. Uttalelsen har betydning for omorganisering av selskaper ved bruk av hjelpeselskaper for å opprette en ny holdingstruktur.
  
  Det må derfor tas høyde for at det vil bli uttaksmerverdiavgift ved slik omorganisering. Dette gjelder så lenge varene formelt «tas ut» av selskapet, og at de reelt overføres tilbake fortløpende, har ingen betydning. En eventuell uttaksmerverdiavgift vil bli en ekstra kostnad da det ikke vil være mulighet for å avløfte denne ved mva-fradrag.
  
  Uttaksmerverdiavgift kan unngås dersom uttaket er omfattet av et mva-fritak eller mva-unntak. Vi anbefaler derfor at det gjøres inngående vurderinger ved slike omorganiseringer.
  
  Skattedirektoratet har lagt avgjørende vekt på lovens ordlyd ved sin fortolkning. Spørsmålet har ikke vært oppe i domstolene, og direktoratet erkjenner at det historisk har vært varierende syn på spørsmålet. Uttaksplikten samsvarer imidlertid med en prinsipputtalelse Skattedirektoratet avga i 2015. Historisk var det nok større fokus på at de aktuelle verdiene aldri direkte ble tatt i bruk utenfor virksomheten ved at de umiddelbart ble tilbakeført ved den påfølgende fusjonen. Konklusjonen til Skattedirektoratet medfører også risiko for en uheldig og etter vårt syn ikke tilsiktet innlåsningseffekt av mva knyttet til forutsetningsvis fullt ut mva-pliktige virksomheter. Vi håper derfor loven vil endres for å unngå en slik uheldig mva-virkning av en ønsket omorganisering.

31.03.2025

Expertise: Tax Law Author: Lawyers Fredrik Gule, Anne Taran Tjølsen, Odd Hylland and Charlotte Wichman Kvamme

Anne Taran Tjølsen tax lawyer corporate law